Además de las novedades en materia del IRPF establecidas en la Ley 26/2009 de Presupuestos Generales del Estado para el año 2010, también debemos acudir a otras normas aprobadas que contienen diversas modificaciones en el IRPF.
Todo esto, sin perjuicio de los textos legales que a fecha de hoy están pendientes de aprobarse por el legislador, como le ocurre al Anteproyecto de Ley de Economía Sostenible, todavía en tramitación parlamentaria.
Coeficientes de actualización para la transmisión de inmuebles
A efectos del cálculo de las ganancias patrimoniales, derivadas de la transmisión de bienes inmuebles no afectos a actividades económicas, se actualizan los coeficientes correctores del valor de adquisición al 1%.
Exención de las prestaciones por desempleo en la modalidad de pago único
Con relación a la exención de las prestaciones por desempleo en la modalidad de pago único, y con efectos desde 1 de enero de 2010 y vigencia indefinida, se modifica[1] el artículo 7, apartado n) de la Ley 35/2006 del IRPF, elevándose el límite de la exención hasta la cantidad de 15.500€ (antes era de 12.020€). De este modo estarán exentas las prestaciones por desempleo reconocidas por la respectiva entidad gestora cuando se perciban en la modalidad de pago único establecida en el Real Decreto 1044/1985, de 19 de junio, por el que se regula el abono de la prestación por desempleo en su modalidad de pago único, con el límite de 15.500 euros, siempre que las cantidades percibidas se destinen a las finalidades y en los casos previstos en la citada norma.
Exención de las indemnizaciones por despido o cese
Se modifica[2] la letra e) del artículo 7 de la Ley 35/2006 del IRPF, para elevar el límite exento de las indemnizaciones recibidas por despido o cese por causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o de fuerza mayor, fijándose en el establecido en la normativa laboral para el despido improcedente, esto es, 45 días de salario por año de servicio, con un límite de 42 mensualidades. Esta modificación será de aplicación a los despidos derivados de los expedientes de regulación de empleo aprobados a partir del 8 de marzo de 2009, así como a los despidos producidos por las causas objetivas previstas en el artículo 52.c) del Estatuto de los Trabajadores desde esta misma fecha.
Reducción por obtención de rendimientos del trabajo y de determinados rendimientos de actividades económicas
La Ley de Presupuestos[3] mantiene para el ejercicio 2010 los mismos importes de las reducciones por obtención de rendimientos del trabajo y de actividades económicas. No se actualiza por tanto las cantidades establecidas para el ejercicio 2009.
Reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo
Se trata de una novedad importante regulada en el artículo 72 de la LPGE, en virtud de la cual y con efectos desde 1 de enero de 2009 y aplicable en cada uno de los períodos impositivos 2009, 2010 y 2011, se establece una reducción en un 20% del rendimiento neto positivo declarado para los contribuyentes que ejerzan actividades económicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, cuando mantengan o creen empleo.
Rendimientos del capital mobiliario. Financiación de personas o entidades vinculadas a la empresa
Se modifica[4] el artículo 46 de la Ley 35/2006 del IRPF, con relación a la renta del ahorro, para establecer, con efectos retroactivos desde el 1 de enero de 2009, que los rendimientos del capital mobiliario que obtenga una persona física vinculada a una sociedad, procedentes de ésta por la cesión de capitales, formarán parte de la base del ahorro con el límite de los correspondientes a multiplicar por tres los fondos propios en la parte proporcional a la participación del contribuyente. Si la vinculación no se establece por ser socio o partícipe se considerará un porcentaje de participación del 5%.
Con anterioridad a esta modificación del artículo 46 de la Ley del IRPF, los rendimientos de capital mobiliario derivados de la cesión a terceros vinculados de capitales propios (con limitadas excepciones) debían incluirse dentro de la base imponible general (tributando al tipo marginal en lugar de al tipo aplicable a la base del ahorro). La modificación ahora introducida supone que, con efectos a partir de 1 de enero de 2009, estas rentas puedan integrarse en la base imponible del ahorro.
No obstante, el legislador ha determinado que se seguirán integrando en la base imponible general los intereses que excedan del “importe de los capitales propios cedidos a una entidad vinculada respecto del resultado de multiplicar por tres los fondos propios, en la parte que corresponda a la participación del contribuyente, de esta última”. Es decir, deberán incluirse dentro de la base imponible general del sujeto pasivo del IRPF los intereses que correspondan al endeudamiento que se ha otorgado a la entidad y que exceda, proporcionalmente, del ratio 1 a 3 del cociente entre este endeudamiento y los fondos propios de la entidad (proporcionalmente a la participación).
En aquellos casos en que la vinculación no se establezca mediante la relación socio o partícipe y entidad (como puede ser para el supuesto de los administradores), el porcentaje de participación que debe considerarse a los efectos del cálculo anterior será del 5%.
Subvenciones de la política agraria y pesquera comunitaria y de ayudas públicas
De acuerdo con la disposición final decimocuarta, apartado cuatro, de la LPGE, se modifica la disposición adicional quinta de la Ley 35/2006 del IRPF, para establecer con efectos retroactivos desde el 1 de enero de 2007, que no se integrarán en la base imponible del IRPF, además de las ayudas de la política agraria comunitaria ya previstas, las relativas al abandono definitivo del cultivo de la remolacha azucarera y de la caña de azúcar así como la percepción de indemnizaciones públicas, a causa del sacrificio obligatorio de la cabaña ganadera, en el marco de actuaciones destinadas a la erradicación de epidemias o enfermedades pero sólo en el caso de animales destinados a la reproducción.
Mínimo personal y familiar
Ley 26/2009 de Presupuestos Generales del Estado[5] mantiene para el ejercicio 2010 los mismos importes de los mínimos personales y familiares aplicados durante el ejercicio 2008.
3.10 Tarifa del Impuesto
También la Ley 26/2009 de Presupuestos Generales del Estado[6] mantiene para el ejercicio 2010 las escalas de gravamen vigentes para el ejercicio 2009.
ESCALA GENERAL. EJERCICIO 2010
|
Base liquidable
Hasta euros
|
Cuota íntegra
Euros
|
Resto base liquidable
Hasta euros
|
Tipo aplicable
Porcentaje
|
|
0
|
0
|
17.707,20
|
15,66
|
|
17.707,20
|
2.772,95
|
15.300,00
|
18,27
|
|
33.007,20
|
5.568,26
|
20.400,00
|
24,14
|
|
53.407,20
|
10.492,82
|
En adelante
|
27,13
|
ESCALA AUTONÓMICA O COMPLEMENTARIA. EJERCICIO 2010
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Base liquidable
Hasta euros
|
Cuota íntegra
Euros
|
Resto base liquidable
Hasta euros
|
Tipo aplicable
Porcentaje
|
|
0
|
0
|
17.707,20
|
8,34
|
|
17.707,20
|
1.476,78
|
15.300,00
|
9,73
|
|
33.007,20
|
2.965,47
|
20.400,00
|
12,86
|
|
53.407,20
|
5.588,91
|
En adelante
|
15,87
|
No obstante, con relación con la escala de gravamen, debemos advertir que de forma simultánea dos leyes, la Ley 26/2009 de Presupuestos y la Ley 22/2009, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común[7], han modificado los artículos 63.1 y 74.1 de la Ley del IRPF, donde se recoge la escala aplicable a la base liquidable general, diferenciando la parte estatal y la parte autonómica.
Así, la Ley 22/2009 de cesión de tributos (BOE 19-12-2009), modifica con efectos 1 de enero de 2010 el artículo 63.1 de la Ley del IRPF y aprueba la siguiente escala aplicable a la base liquidable general, correspondiente a la parte estatal del impuesto:
|
Base liquidable
Hasta euros
|
Cuota íntegra
Euros
|
Resto base liquidable
Hasta euros
|
Tipo aplicable
Porcentaje
|
|
0
|
0
|
17.707,20
|
12
|
|
17.707,20
|
2.124,86
|
15.300,00
|
14
|
|
33.007,20
|
4.266,86
|
20.400,00
|
18,5
|
|
53.407,20
|
8.040,86
|
En adelante
|
21,5
|
Esta escala respeta la modificación introducida en la LOFCA mediante la que se eleva del 33% al 50% el porcentaje de recaudación que se cede a las comunidad autónomas en el IRPF[8].
Por otra parte, la Ley 22/2009 de cesión de tributos también modifica con efectos 1-1-2010, el artículo 74.1 de la Ley del IRPF, relativo a la escala autonómica del IRPF aplicable a la base liquidable general, remitiéndose la nueva redacción a la escala autonómica que conforme a la Ley 22/2009 haya aprobado la pertinente comunidad autónomas. No obstante, se añade una Disposición Transitoria Decimoquinta en la Ley del IRPF, por la propia Ley 22/2009, matizando que si la comunidad autónoma no hubieses aprobado la escala autonómica correspondiente al ejercicio 2010, la escala será la siguiente:
|
Base liquidable
Hasta euros
|
Cuota íntegra
Euros
|
Resto base liquidable
Hasta euros
|
Tipo aplicable
Porcentaje
|
|
0
|
0
|
17.707,20
|
12
|
|
17.707,20
|
2.124,86
|
15.300,00
|
14
|
|
33.007,20
|
4.266,86
|
20.400,00
|
18,5
|
|
53.407,20
|
8.040,86
|
En adelante
|
21,5
|
En cualquier caso, la aplicación las escalas aprobadas por la Ley de Presupuestos, en lugar de otras que respeten el porcentaje de cesión de recaudación, no incidirá para el contribuyente en la cuota final, a pagar o devolver, derivada de este impuesto sino que la problemática se genera en relación con el reparto de la cuota entre el Estado y las respectivas Comunidades Autónomas.
Incremento del tipo impositivo de la base del ahorro
El artículo 69 de la LPGE modifica los artículos 66 y 76 de la Ley 35/2006 del IRPF, con efectos desde 1 de enero de 2010 y vigencia indefinida, con relación al gravamen de la base liquidable del ahorro, que pasa a ser el 19% para los primeros 6.000€ y el 21% para lo que exceda de estos 6.000€
Desde el 1-1-2010, la base liquidable del ahorro, en la parte que no corresponda, en su caso, con el mínimo personal y familiar, se gravará a los tipos que aparecen en la siguiente escala:
|
Parte de la base liquidable
(euros)
|
Tipo aplicable estatal
(porcentaje)
|
Tipo aplicable autonómico
(porcentaje)
|
|
Hasta 6.000
|
11,72
|
7,28
|
|
Desde 6.000,01 en adelante
|
12,95
|
8,05
|
No obstante, al igual que con la escala de gravamen aplicable a la base general, nos encontramos con dos Leyes, la Ley de Presupuestos y la Ley de Cesión de Tributos, que han modificado de forma paralela los artículos 66 y 76 de la Ley del IRPF, relativos a la parte estatal y autonómico de la cuota íntegra de la base liquidable del ahorro.
Así, la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y ciudades con estatuto de autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE, 19 de diciembre de 2009), modifica con efectos 1 de enero de 2010, el artículo 66 de la Ley del IRPF, y establece un tipo fijo de gravamen del 9% (50% del tipo fijo del 18%). En este mismo sentido, se modifica el artículo 76 de la Ley del IRPF relativo al tipo de gravamen autonómico, estableciéndose un tipo fijo del 9% (50% del tipo fijo del 18%).
Puesto que el reparto de la cuota íntegra derivada de a base liquidable general entre el Estado y la correspondiente Comunidad Autónoma no respeta el porcentaje de cesión del modelo de financiación autonómica actual, se introduce, con el fin de subsanar dicho error, una disposición adicional vigésimo octava en la Ley del IRPF[9], con la siguiente redacción:
“La escala del ahorro aplicable para la determinación de la cuota íntegra estatal y autonómica será la resultante de aplicar a la escala prevista en el artículo 66.2 de esta Ley el porcentaje de reparto entre el Estado y la Comunidad Autónoma que derive del modelo de financiación existente en la Comunidad Autónoma en la que el contribuyente tenga su residencia habitual”
Régimen especial para trabajadores desplazados a territorio español
De acuerdo con la disposición final decimotercera de la LPGE, se modifica con efectos desde el 1 de enero de 2010, el artículo 93 de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sobre el Régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español. En concreto la modificación consiste en añadir al artículo 93 una condición más (se añade la letra f) para que las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español puedan optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniendo la condición de contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cinco períodos impositivos siguientes.
La nueva condición, a las ya existentes, consiste en que las retribuciones previsibles derivadas del contrato de trabajo en cada uno de los períodos impositivos en los que se aplique este régimen especial no superen la cuantía de 600.000 euros anuales.
No obstante, la disposición final decimotercera de la propia LPGE respeta los derechos adquiridos con anterioridad a esta modificación, introduciendo una nueva disposición transitoria decimoquinta en la Ley 35/2006 del IRPF por la cual los contribuyentes que se hubieran desplazado a territorio español con anterioridad a 1 de enero de 2010 podrán aplicar el régimen especial previsto en el artículo 93 de la Ley 35/2006 del IRPF conforme a la redacción del citado artículo en vigor a 31 de diciembre de 2009.
Deducción por vivienda habitual en 2010
Puesto que está previsto que la futura Ley de Economía Sostenible (actualmente en trámite parlamentario) modifique a partir del 2011 la deducción por vivienda habitual limitando su aplicación a las rentas inferiores a 24.000€, la Ley de Presupuestos en su disposición adicional cuadragésima confirma, para ganar seguridad jurídica, la aplicación de la misma durante 2010 en los términos en que se ha venido aplicando.
Deducción por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas
a) Cuando la base imponible sea igual o inferior a 8.000 euros anuales: 400 euros anuales.
b) Cuando la base imponible esté comprendida entre 8.000,01 y 12.000 euros anuales: 400 euros menos el resultado de multiplicar por 0,1 la diferencia entre la base imponible y 8.000 euros anuales.
Compensación Fiscal por deducción en adquisición de vivienda habitual y por percepción de determinados rendimientos de capital mobiliario con período de generación superior a dos años en 2009
La Ley 26/2009 de PGE[10] para el IRPF del ejercicio 2009 permite las compensaciones por la pérdida de beneficios fiscales que afectan a determinados contribuyentes con la vigente Ley 35/2006 del IRPF como son los adquirentes de vivienda habitual y los perceptores de determinados rendimientos del capital mobiliario con período de generación superior a dos años en 2009 respecto a los establecidos en la normativa del IRPF vigente hasta 31 de diciembre de 2006.
Retenciones e ingresos a cuenta para 2010
En materia de retenciones e ingresos a cuenta, y como consecuencia de la modificación en el tipo de gravamen de la base liquidable del ahorro, con efectos desde el 1 de enero de 2010, el artículo 71 de la LPGE modifica el artículo 101 de la Ley del IRPF con relación al importe de los pagos a cuenta. Así, se fija el tipo de retención en el 19% (antes el 18%) para los rendimientos del capital mobiliario, para las ganancias patrimoniales derivadas de las transmisiones o reembolsos de acciones y participaciones en instituciones de inversión colectiva, para los premios, para los arrendamientos y subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, y rendimientos procedentes de la propiedad intelectual o industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas y del subarrendamiento de los bienes anteriores a excepción de los rendimientos procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen, cuyo tipo de retención se mantiene en el 24%.
Por otro lado, el Real Decreto 2004/2009, de 23 de diciembre, ha modificado el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en materia de pagos a cuenta, para introducir las nuevas reglas que permitan determinar el importe de las retenciones a practicar a los perceptores de rendimientos del trabajo y los pagos fraccionados a efectuar por empresarios y profesionales como consecuencia del mantenimiento de la deducción de 400€ (aplicable a los contribuyentes que obtengan rendimientos del trabajo o de actividades económicas) a partir del período impositivo 2010 sólo para los contribuyentes de rentas bajas.
Como consecuencia de lo anterior, se modifica el artículo 81.1 del Reglamento del Impuesto para establecer los nuevos límites excluyentes de la obligación de retener, y además se incorporan al texto reglamentario los nuevos tipos de retención aprobados para el año 2010, como consecuencia de la elevación legal del 18 al 19 por ciento del tipo de retención aplicable a los rendimientos del capital mobiliario, ganancias patrimoniales sujetas a retención, arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos y a otras rentas.
Otras novedades previstas para el IRPF 2010
Debemos tener presente que el Gobierno ha aprobado el Anteproyecto de Ley de Economía Sostenible, donde se establecen medidas y cambios en el ámbito tributario para el 2010. En concreto, entre otras modificaciones, en el IRPF (teniendo en cuenta que pueden sufrir cambios en el trámite parlamentario), podemos destacar las siguientes:
ü Se modifica la deducción por adquisición de vivienda habitual, limitándola a los contribuyentes con rentas inferiores a 24.107,20€. No obstante, los contribuyentes que hubiesen adquirido su vivienda habitual antes del 31 de diciembre de 2010 podrán continuar con las deducciones previstas en la normativa vigente a día de hoy. En caso de que los contribuyentes tengan rentas inferiores a 24.107,20€ pero superiores a 17.707,20 euros, la deducción se irá reduciendo de forma proporcional.
ü Se propone una equiparación fiscal de la deducción por alquiler respecto de la deducción por compra de vivienda a partir del 1 de enero de 2011.
ü Se incrementa del 50% al 60% el porcentaje de reducción aplicable a rendimientos del alquiler de vivienda, pero se reduce de 35 a 30 años la edad del arrendatario a efectos de la exención del 100% de las rentas procedentes del alquiler.
ü Se introduce mayor progresividad en la tributación de las retribuciones plurianuales al establecer un límite absoluto de 600.000€ para aplicarse la reducción del 40% de la que se benefician los rendimientos con período de generación superior a dos años.
[2] Disposición adicional decimotercera y Disposición transitoria tercera de la Ley 27/2009, de 30 de diciembre, de medidas urgentes para el mantenimiento y el fomento del empleo y la protección de las personas desempleadas.
[4] Disposición final séptima y duodécima de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.
[7] Apartados cuatro y nueve de la Disposición Final Segunda de la Ley 22/2009.
[8] Aunque esta modificación debería haberse aprobado con efectos desde el 1-1-2009 y no desde el 1-1-2010, como se deriva de la disposición final segunda de la Ley 22/2009.
[9] Añadida por el artículo 69.Tres de la LPGE.
[10] Disposiciones transitorias quinta y sexta de la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2010.
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